随着社会主义市场经济持续、健康、快速发展，税收在为国聚财、宏观调控等方面发挥着不可替代的作用。但税法在调控社会经济运行，管理社会经济秩序当中，税务机关与市场主体之间所发生的特定经济关系不会是一帆风顺的，总是存在各式各样的障碍，比如税务刑事案件、税务民事案件、税务行政案件。这些案件实质上是各种违法犯罪行为给税法运行设置的种种障碍，它阻滞了税法的运行，破坏了税收法律秩序。如何来排除税法运行中的障碍，确保税收法律、法规在社会主义市场经济中的顺畅运行，更好地为国聚财，充分发挥调节经济的杠杆作用，税收司法保障显得尤为重要。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　一、税收司法保障的含义dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　所谓税收司法保障：就是通过司法权的行使，来排除税法运行中的障碍，以开通被阻滞的税法运行渠道和弥补被破坏的税收秩序而采取的各种措施的总称。税法司法保障制度如何建立，直接影响到税款的有效征收，关系到税收管理权能否在实践中得以贯彻执行。因此，对税收司法保障的研究有着重大的现实意义和社会意义。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　二、现行税收司法保障的内容及问题dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　我国税收司法保障规范散见于多个基本法律部门，尚未形成完整的制度体系，但他们都体现了税收司法保障的价值目标，笔者根据多年经验，将有关税收司法保障的内容作些整理并提出问题，和大家共同探讨：dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　（一）税收优先权司法保障dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保责权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质押权、留置权执行。纳税人欠缴税款，同时又被行政机关决定处以罚款，没收违法所得的，税收优先于罚款、没法违法所得。税务机关应对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告。”但税务机关在行使税收优先权的过程中存在以下几个问题：dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　1、欠缴税款的纳税人在缴纳所欠税款前优先清偿了无担保债权或发生在后的抵押权、质权、留置权而使所欠税款不能足额受偿时，税务机关应如何行使税收优先权，我国法律未作出明确规定，税收优先权流于形式，难予付诸实践。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　2、《中华人民共和国民事诉讼法》第九十四条第四款规定：“财产被查封、冻结的，不得重复查封、冻结。”表面上看，税收优先权由于与不得重复执行的矛盾而无法执行，实则不然。《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国民事诉讼法〉若干问题的意见》第102条规定：“人民法院对抵押物，留置物可以采取财产保全措施，但抵押权人，留置权人有优先受偿权。”如果税款发生在先，则较之抵押权、质权、留置权有优先性，利用逻辑推理的方法可推断出税务机关仍可行使税收优先权，可以从被人民法院采取保全措施而查封、冻结的财产中优先受偿，但这仅仅是逻辑推理，法律没有明文规定。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　3、税务机关在行使税收优先权时，极有可能与担保物权设定在后的抵押权人，质权人、留置权人发生权利争议，尤其是质权人、留置权人对欠缴税款的纳税人的财产尚处于一种占有和控制的状态，税务机关如果对抵押权人、质权人、留置权人占有和控制的欠缴税款纳税人的财产采取强制执行措施来行使税收优先权的话，稍有不慎，就会有损于交易安全和经济信用制度，不利于争议得到公正、合理、彻底的解决。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　（二）税收代位权，撤消权司法保障dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　《税收征管法》第五十条规定：“欠缴税款的纳税人，因怠于行使到期债权，或者放弃到期债权，或者无偿转让财产，或者以明显不合理的低价转让财产，而受让人知道该情形，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条，七十四条的规定行使代位权，撤消权。税务机关依照前款规定行使代位权、撤销权的不免除欠缴税款的纳税人尚未履行的纳税义务和应承担的法律责任。”值得一提的是：如果欠缴税款的纳税人（即〈合同法〉中的所谓债务人）的其他的债权人先与税务机关行使代位权而致税务机关无法行使代位权或虽行使代位权但不足以清偿纳税人所欠税款，法律应如何处理，则没有明确规定。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　（三）有关部门协助依法履行纳税义务的规范dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　《税收征管法》第十五、十七、六十、七十三条都对有关部门的相应协助义务和责任做了明确的规定，但当有关部门协助义务的违反恶化到一定程度，需要有关部门承担刑事责任时，我国法律缺乏相应的规定，只能责令有关部门承担行政责任，甚至有的部门承担行政责任的依据也找不到。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　（四）税务执法人员依法履行职责的规范dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　《税收征管法》第五章的有关条款和《刑法》第八、九章的有关条款对税务执法人员的执法行为作出了较为严厉的规定，同时，税务机关通过一系列的学教活动强化为纳税人服务的意识，真诚尊重纳税人，主动服务纳税人，增强为国聚财，执法为民的使命感、责任心。这就从税务队伍建设的角度来保障税收法律关系的正常运行。dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　（五）保障和维护税收征管秩序的法律规范dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　《税收征管法》第五章的有关条款和《刑法》第三章第六节危害税收征管罪的规定，构成了较为完备的保障和维护税收征管秩序的行政、刑事制度规范，但仍有待完善之处，仅以偷税罪与非罪，偷税行为与不申报行为为例说明。《刑法》第201条规定：“纳税人采取伪造、变造、隐慝、擅自销毁帐簿、记帐凭证，在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，经税务机关通知申报而不申报或者进行虚假的纳税申报的手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的10%以上不满30%且偷税数额1万元以上不满10万元的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，处3年以下有期徒刑或拘役，并处偷税数额1倍以上5倍以下的罚金；偷税数额占应纳税额的30%以上且偷税数额在10万以上的，处3年以上7年以下有期徒刑，并处偷税数额1倍以上5倍以下的罚金。扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或少缴已扣、已收税款，数额占应纳税额10%以上且数额在1万元以上的，依照前款的规定处罚。对多次犯有前两款行为，未经处理的，按照累计数计算。”dpj心结网_综合信息网站_2018年12月底公开3代模板自适应手机版

　　首先，对“不申报”行为的定性问题。《税收征管法》第六十四条第二款的不申报行为和第六十三条的偷税行为在行政处罚上相同，之所以单独规定“不申报”行为的行政处罚种类、幅度，正是由于《刑法》第201条认为“不申报”行为不构成偷税，无论不申报的金额有多大，比例有多高也不构成偷税罪，这就造成在某种程度上鼓励以“不申报”方式偷税，大大歪曲了刑法设定偷税罪的立法本意，造成税收刑事司法保障偏离方向。