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【摘要】本文针对所得税会计学习的难点，通过例题讲解，提出用未来可税前列支金额来确认暂时性差异所引起的递延所得税资产、递延所得税负债解题的新思路，并归纳出所得税会计核算的一般程序，使所得税会计的学习迎刃而解。
【关键词】所得税会计处理；暂时性差异；递延所得税资产；递延所得税负债
2006年财政部发布的《企业会计准则第18号——所得税准则》，取消了应付税款法，只采用资产负债表债务法，与原来的所得税会计处理规定相比，所得税准则无论在理念上还是方法上都有着重大变化，这给所得税会计的学习带来了一定的难度。在资产负债表债务法下，掌握所得税会计处理的关键在于分别确定资产、负债的计税基础，并由此分别确定其暂时性差异，同时在此基础上用未来可税前列支金额来确认暂时性差异所引起的递延所得税资产、递延所得税负债解题的新思路，使所得税会计的学习迎刃而解！
一、确定资产、负债的计税基础
所得税会计处理的前提必须要正确理解资产、负债的计税基础。
（一）资产的计税基础
资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某项资产在未来期间或最终处置时，按照税法规定可以作为成本或费用税前列支而不需要缴税的金额。笔者用公式简化表示如下：
某资产的计税基础＝该资产未来可税前列支的金额＝该资产成本－该资产以前期间已税前列支的金额
例如，某存货取得成本为80万元，以后无论售价多少，企业在未来期间就该存货可税前扣除的金额即为其取得初始成本80万元，故该存货的计税基础为80万元；再如，某设备原价为200万元，折旧70万元已在当期和以前期间计税时扣减，折余价值130万元将在未来期间通过折旧或处置作为减项从应税所得额中抵扣，即未来可税前列支的金额为130万元，因而该设备的计税基础就是其账面价值130万元。
（二）负债的计税基础
负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额，即某项负债在未来支付时不能抵扣应税所得额的金额。用公式表示如下：
某负债的计税基础＝该负债的账面价值－该负债未来可税前列支的金额
如账面价值为50万元的应付罚款，假设计算所得税时该项罚款不可税前抵扣，即该罚款未来可税前列支的金额为零，因此，该应付罚款的计税基础就是其账面价值50万元。
二、确定暂时性差异
在确定了资产、负债的计税基础后，接下来就应分别确认其所引起的暂时性差异。暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。随着时间的推移，暂时性差异会逐渐转回或消除。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异两种。笔者认为对这两种差异的理解，应始终把握这两种差异均分别针对企业未来期间应纳税所得额的影响，而不是针对企业当期应纳税所得额的影响，这是许多初学者的误区，分述如下：
（一）可抵扣暂时性差异
可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。由于该差异在未来期间转回时会减少未来期间的应税所得额，相应减少企业未来期间的经济利益流出即应交所得税额，因此，在可抵扣暂时性差异产生的当期，应将其对所得税的影响确认为递延所得税资产。可抵扣暂时性差异通常产生以下两种情况：一是资产的账面价值小于其计税基础；二是负债的账面价值大于其计税基础。
（二）应纳税暂时性差异
应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。由于该差异在未来期间转回时会增加未来转回期间的应税所得额，相应增加企业未来期间的经济利益流出即应交所得税额，因此，在应纳税暂时性差异产生的当期，应将其对所得税的影响确认为递延所得税负债。应纳税差异通常产生以下两种情况：一是资产的账面价值大于其计税基础；二是负债的账面价值小于其计税基础。
无论资产或负债，均应首先确认其未来可税前列支金额，根据其各自的未来可税前列支金额分别确定各事项到底是属于可抵扣暂时性差异还是应纳税暂时性差异，进而确认递延所得税资产或递延所得税负债。
三、确定未来可税前列支金额
（一）理论依据
众所周知，由于递延所得税资产产生于可抵扣暂时性差异，可抵扣暂时性差异在未来期间转回时会减少未来期间应纳税所得额和应交所得税额，即该差异在未来期间会导致企业少交税，同时也就意味着该差异在产生的当期会导致企业多交税，故在产生的当期企业形成一项递延所得税资产。同理，递延所得税负债产生于应纳税暂时性差异，应纳税暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间应纳税所得额和应交所得税额，即该差异在未来期间会导致企业多交税，同时也就意味着该差异在产生的当期会导致企业少交税，故在产生的当期企业形成一项递延所得税负债。
因此，在确定一项暂时性差异到底是属于递延所得税资产还是递延所得税负债，关键在于判断该暂时性差异在未来期间会导致企业多交税还是少交税。若导致企业在未来期间少交税，则该暂时性差异即为可抵扣暂时性差异，从而产生递延所得税资产；若导致企业在未来期间多交税，则该暂时性差异即为应纳税暂时性差异，从而产生递延所得税负债。而判断某暂时性差异在未来期间是否导致企业多交税或少交税的关键却在于该暂时性差异的未来可税前列支金额。
（二）资产的未来可税前列支金额
资产的计税基础用公式表示为：
某资产的计税基础＝该资产未来可税前列支的金额＝该资产成本－该资产以前期间已税前列支的金额
将上述公式等式两边反向，即可轻松得到：
某资产未来可税前列支的金额＝该资产的计税基础
对于资产而言，产生暂时性差异会出现两种情况，即要么资产账面价值大于计税基础，要么资产账面价值小于计税基础，无论哪种情况，均可用未来可税前列支的金额来判断该暂时性差异在未来期间会导致企业多交税还是少交税，进而确认递延所得税资产或递延所得税负债。