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经济责任审计在我国已实施多年。在当前倡导科学、生态、可持续发展的公司治理理念下，如何创新经济责任审计开展模式，如何对领导干部的经济责任进行客观全面的评价，如何通过经济责任审计切实达到对领导干部履职情况进行问责问效的目的，是新形势下摆在包括中国移动广东公司在内的内部审计职能部门的一个全新课题。因此，在当前研究如何在经济责任审计中耦合效益审计具有很强的现实意义。
受托责任关系是经济责任审计和效益审计产生与发展的理论基础。正因为受托责任关系的存在，委托人无论在主观上还是客观上都需要对受托人管理和运用资源的真实性、合法性和效益性进行监督。
经济责任审计是近些年出现的具有典型中国特色的审计术语。根据1999年5月中办、国办联合下发了《国有及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定》，经济责任是指企业领导人员任职期间对其所在企业资产、负债、损益的真实性、合法性和效益性，以及有关经济活动应当负有的责任，包括主管责任和直接责任。
效益审计，国外一般称为绩效审计。最高审计机关国际组织（INTOSAI）在1986年第12届国际会议上发表的《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》中将绩效审计定义为：对政府部门或公营部门管理公共资源的经济性、效率性和效果性所作的评价和监督。
1、经济责任审计与效益审计的根本目的是一致的。INTOSAI也将“确定较为适当的经济责任”作为效益审计的四大目标之一。
2、从内涵上来说，效益审计是经济责任审计的应有之义。经济责任审计是真实性、合法性审计与效益审计的综合，效益审计是经济责任审计的应有之义。
所以，就审计的目的与内涵而言，经济责任审计与效益审计是相通的，在经济责任审计种耦合效益审计是可行的。
然而，要切实将效益审计与经济责任审计耦合在一起，操作起来的确存在一定的困难：
（一）如何构建合理的效益评价指标体系需要一个长期探索的过程
没有评价指标体系，就好比渠成了水却没到，仍然达不到灌溉目的。效益审计的对象很复杂，而且一些经济活动的产出和效果有时很难用客观具体的数据来衡量，也很难定性，例如对那些战略性或前瞻性业务的评价。所以，构建一个合理的评价指标体系是一项复杂的工作，需要长期的探索。
经济责任审计一般具有审计涉及面广、审计期间长、任务要求时间紧的特点。而效益审计又是一种以信息为基础的活动，需要做大量深入、细致、繁杂的调查研究和计算分析工作。在时间非常有限的现场审计期间，除了要完成审计APG所规定的审计程序和审计内容外，还要对领导干部任职期间经营管理活动的效益性进行深入查证和分析，确实具有现实的难度。
（三）效益审计的专业要求高和审计队伍知识结构不合理之间的矛盾突出
效益审计既要从微观上去计算分析又要从宏观上去判断和评价，需要数学分析法等多学科的知识和技能。而目前我们的内部审计人员大多数是财会专业背景，较缺乏评价经济活动效益的技术技能。
三、探索与实践
近年来，中国移动广东公司内审职能部门克服困难，在开展经济责任审计过程中始终贯穿效益审计的理念，在审计思路、审计程序、效益评价等方面进行了有益的探索和实践。
（一）结合自身审计力量和公司经营考核目标，建立融经济责任评价与效益评价为一体的动态指标数据库
1、评价市场营销能力的指标。如净增市场占有率、增值业务收入比重、数据收入比例、客户数等指标。
2、评价盈利能力的指标。如运营收入、考核利润总额、净资产收益率、主营业务利润率等指标。
3、评价资产管理质量的指标。如流动资产周转率（次）、应收账款周转率（天）、在建工程转资率等指标。
4、评价持续发展能力的指标。如中高端客户保有率、任职期间平均销售增长率、客户满意度等指标。
公司为适应市场竞争的需要，每年都会有不同的经营发展重点，因此，在评价领导干部任职期间的经济责任和经济效益时，我们结合当时的经营管理重点，从指标库中选择合适的评价指标。同时，我们结合公司的经营管理重点，适时更新或补充指标库中的评价指标。
（二）以评价指标为导向，通过深入的审前调研分析效益审计的切入点
一是根据审前调研结果对审计APG进行五星级分类，确定初步审计重点。经过多年的实践和优化，我们形成了一套适合自身实际的审计APG模型，根据审前调研结果，将APG模型中的47个子流程按1-5星进行排序，星级越高，表示重要性程度越高。
二是由于受现场审计时间的限制，审计组重点选取标识为5星级的部分子流程作为开展效益审计的切入点。
（三）定量分析与定性分析相结合，在现场审计阶段对重要关注事项按3E原则进行客观评价
现场审计阶段，审计组对审前调研时确定的效益分析切入点，通过调阅相关的数据和信息，按照经济性、效率性、效果性，即3E，进行实地验证和评价。同时，审计组还根据实地审计时发现的线索，及时调整效益分析的切入点。例如，在某地市分公司原总经理离任经济责任审计现场审计过程中，审计组从营销案管理、工程物资管理等方面切入开展效益审计，发现存在不经济、低效率、低效益的情况。
（四）组建虚拟审计团队
从业务支持中心、市场部、集团客户部等相关业务部门抽调业务骨干或专家，充实到审计团队中，组成虚拟审计大团队，为现场审计组提供强有力的技术支撑。
（五）重视对审计团队的培训
一是通过组织内审人员后续教育，提高效益审计的能力和理论水平；二是不定期邀请业务部门给审计人员讲授新业务或相关业务系统的操作；三是重视审前培训工作，确保每个审计人员了解审计的目标。
四、结束语
树立正确审计观念。就目前企业开展经济责任审计的实践来看，评价领导干部的任期经济责任，还是以真实性和合法性评价为主，效益性评价应在真实性和合法性评价的基础上开展。所以，必须坚持从实际出发，循序渐进，不能操之过急，要通过实践，逐步探索开展效益审计的工作方法和思路。
慎重选择评价标准。在选择效益评价指标时，要重点要考虑但不限于以下五各方面的因素，一是国家的宏观经济政策与方针、经济规律、法律法规和专业技术标准与定额，二是行业发展趋势及行业平均发展水平，三是企业的经营考核目标、制度流程、业务规范、及其他有关数据和指标，四是内部审计职能部门的自身审计力量，五是指标的相关性、全面性、先进性和合理性，形成多层次而又相互补充的评价指标体系。
明确效益审计重点。效益审计的重点应围绕但不限于以下四方面内容，一是审查资金管理的效益，二是审查部门预算执行的效益，三是审查工程建设项目的效益，四是审查其它重要经济事项的效益。
着力于人法技建设。可从以下三方面入手，一是提升审计人员素质；二是研究效益审计技术；三是优化经济责任审计制度体系，在经济责任审计制度中明确开展效益审计的审计标准和原则。