财产课税是对财产课征的税收,是历史上最早的税收,经历了漫长的发展过程。财产税制是一个税系,包括:土地税、房产税、不动产税、一般财产税、遗产税、赠与税、净值税等税种。
作为最早的税收范畴,财产课税在历史上有盛极一时的辉煌时期,曾是奴隶社会中的重要收入,也是封建社会中最主要的税收收入形式。到了近代社会,其地位和作用逐渐下降,但仍是各国地方政府的主要收入来源。近十多年来,在世界性税制改革浪潮中,各国对财产税制也有新的改革完善,向稳定地位、提高比重、完善征管的方向发展。分析下一世纪财产税制的发展趋势,也应是对世界税制未来发展的研究内容之一。本文试图从比较经济发达国家和发展中国家的财产税制的角度,谈谈对未来财产税制发展趋向的想法。
一个税种或一个税系,究竟会如何发展,应当分析多方面的因素。一是社会经济政治情况的变化,包括经济制度、经济政策、国家职能、社会政局等众多方面。如前苏联及东欧各国在90年代末相继发生大的社会经济制度变化,税收制度包括财产税制当然也会随之发生变化。二是税制改革变动方向,包括税收在经济中的作用变化,税收政策和税制原则的变化,各税种或税系在整个税制中的地位的变化。如财产课税体系由原来是国家的主要税收,转变为三大税收体系中收入比重最小的税系,其在课税制度、课征范围、税率等方面就必须调整。三是各税种或税法本身的发展需要,包括其自身存在的问题,对问题或弊端解决的动向等。由于问题或矛盾是不断产生的,旧的矛盾解决了,新的问题又会出现,所以这也要求税收制度不断变革完善。
从各国财产税制的历史沿革和近年来的变动分析,财产税制的发展趋向大致可归为几个方面:
一、财产税制在整个税收体系中的地位呈稳定趋向
财产课税在各国税收体系中,仍是重要的组成部分,但不可能再回归到原来曾有过的主体税种的地位。从发达国家来看,一方面由于强调运用税收筹集收入和调节经济的作用,因此调节力度较大的所得课税仍会继续成为主体税种;另一方面,从课税对象来看,所得的增加远比财产的增加要快,税源也较充裕,而且,所得税制在近几十年里,有多次重大改革,比较符合国家的经济发展。所以在相当长的一段时间里,仍会以所得税为主体税种。财产课税作为配合的次要税种,在全部税收收入中的比重,将仍会保持在8%左右。就发展中国家而言, 大多数国家长期以商品课税为主,由于受生产力发展水平的制约,积累的私人财产极其有限,加上税收征管的落后和财产法规的缺乏,不可能将财产课税放在主要税系的地位。其中实行社会主义制度的国家,由于对财产私有制的认识不同于经济发达的西方国家,也不可能重视财产课税。但是,发展中国家的这些状况肯定会有所改变,尤其是对财产私有的观念会发生转变;不过短期内变化不可能太大,这与经济发展水平有关。财产课税在这些国家中的发展趋势是在稳定原有地位的基础上,随着财产课税税种的增加而适当提高其占全部税收收入比重,将由现今的5%以内上升到8%左右。
财产课税体系的地位稳定,还表现为它不会取消或被其它税种取代。有人曾预测不久财产税制会逐渐萎缩以至消失,一部分税种并入所得税系,另一部分税种并入流通税系,再废除一部分税种。笔者认为,这在未来的三十年内不会出现。首先,只要有私有财产存在,对其课税就要存在,尤其是按财产价值课征的财产课税。其次,历史发展已证明三大税收体系关联密切,尤其到了现代社会,对税收发挥各方面功能作用的要求更高。财产税制具有所得税制和商品税制所没有的功能和优点,能补充这两个税系的不足,不可能被完全废弃。再次,现实中一些国家还在新征一些财产税种以发挥其作用,也进一步表明财产税系在相当一段时期内不会被取代。
二、财产税制作为地方政府主要税收收入的作用更加明确
财产课税作为地方政府主要税收收入的作用会进一步加强。发达国家无论是联邦制国家还是单一制国家,大多数财产课税的税种都归为地方政府,是地方政府的主要收入来源。如美国各地方政府普遍征收一般财产税,也征收继承税或遗产税,其收入占地方政府税收收入的80%左右。据OECD的统计资料,美国地方税收中财产税占80%;加拿大占84.5%;澳大利亚占99.8%。发展中国家开征财产税的税种不如发达国家多,但也多把这些税种划归地方。在原实行计划经济的国家,地方政府真正有权征收管理的收入,就是几个为数不多的财产税税种。在税收制度较为完善的国家,地方政府的主要收入也是财产课税,如土地税、房产税等。而且今后将会随着地方政府权限的扩大,增加一些财产税类的税种,或提高税率。
近十多年来,无论是经济发达国家,还是发展中国家,无论是市场经济体制国家,还是刚由计划经济体制转为市场经济体制的国家,对中央与地方之间权限职责划分,尤其是财政分配关系的调整极为重视。在西方一些国家中,有些学者已提出国家调控经济作用的发挥,将由以中央政府为主转为兼顾调动中央与地方政府两个积极性,这就有一个需要确保地方财政收入的问题。美国、德国等联邦制国家,由于权力比较分散,地方财政相应地大一些;英国、法国、日本等单一制国家,需要扩大地方财政财力已受到重视。那么解决地方收入的办法之一,就是改革财产课税,在原有的税种以外,新增税种或适当调整税率。近年来一些国家开征或复征机动车辆税,按各地情况每年自选变动税率等,不但保证了财产课税仍旧作为地方政府主要收入,而且使税源更加广泛,税收收入额有所增加。在发展中国家,许多国家正处于向市场经济转轨过渡阶段,地方政府的职能和权限,也日益受到重视,征收财产税、遗产税等税种,已成为一些国家改革税制和筹集地方财政收入的目标。
三、财产课税税种的选择在各国会有不同
财产课税是一个税系,包括一系列税种。作为同属一个税系,各税种在功能、地位及性质等方面,具有共同性或相通性。但因具体课税对象、课征范围等差异,各税种仍然会在许多方面存在着不同之处。而这些异同,又是各国在决定或选择税种时必然考虑的因素。因为税收制度作为一种分配制度,不仅受经济发展的影响,同时也在一定程度上制约和影响着社会经济的发展。